Hollandi õiguse kohaselt võtab juriidiline ühinemine aega. Tuleb koostada ühinemisettepanek, esitada või avalikustada finantsdokumendid ja alles pärast seadusjärgse vastuväidete esitamise tähtaja möödumist vormistab notar ühinemisakti. Praktikas hakkavad aga ühinemise finantstagajärjed sageli tekkima palju varem. Just selles seisnebki tagasiulatuv jõud juriidilise ühinemise puhul ning see on teema, mis tekitab regulaarselt arusaamatusi ettevõtjate, raamatupidajate ja isegi kogenud juhtide seas.
Selles blogis selgitan, kuidas raamatupidamislik tagasiulatuv mõju on seotud ühinemise juriidilise kuupäevaga, kui kaugele tagasi see võib ulatuda, millised on maksureeglid ja miks ühinemisettepanekuga kaasnevad finantsdokumendid on praktikas üks enim alahinnatud lõkse. Lõpuks vastan selle teema kohta kõige sagedamini esitatavatele küsimustele.
Juriidilise ühinemise kuupäev vs. raamatupidamise jõustumiskuupäev
Igas juriidilises ühinemises tuleb eristada kahte erinevat hetke, mida sageli segamini aetakse.
Ühinemine jõustub alles järgmisel päeval pärast seda, kui notar on ühinemisakti allkirjastanud. Sellest hetkest alates lähevad sureva äriühingu varad ja kohustused üldise omandiõiguse alusel üle ühendavale äriühingule, surev äriühing lakkab eksisteerimast ja sureva äriühingu aktsionäridest saavad põhimõtteliselt ühendava juriidilise isiku aktsionärid. See tuleneb Hollandi tsiviilseadustiku teise raamatu 7. jaotise põhisätetest.
Finantsaruandluse eesmärgil kehtib aga teistsugune, palju varasem kuupäev. Hollandi seadus lubab määrata varasema kuupäeva, millest alates loetakse kaduva äriühingu finantstehingud tehtuks ühendava äriühingu arvel ja riskil. Praktikas nimetatakse seda kuupäeva raamatupidamise jõustumiskuupäevaks või üleminekukuupäevaks. Täpsemalt tähendab see, et kaduva äriühingu tulusid, kulusid, kasumit ja kahjumit saab ühendava äriühingu halduses ja raamatupidamise aastaaruannetes töödelda juba näiteks 1. jaanuarist, kuigi ühinemine ise jõustub juriidiliselt alles kuid hiljem.
Kui kaugele tagasiulatuv mõju ulatub
Siin on vaja mõningast nüanssi, sest see on punkt, mida praktikas sageli liiga jäigalt edastatakse. Rahaline jaotus toimub ühinemisettepanekus selgesõnaliselt nimetatud kuupäevast vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:312 lõikele 2. See kuupäev langeb tavaliselt jooksva majandusaasta algusse, üldiselt 1. jaanuarile äriühingute puhul, mille majandusaasta langeb kokku kalendriaastaga, kuid see ei ole seaduses nii sõnadega sätestatud absoluutne piirang. Tagasimineku ruum on piiratud kohaldatava ühinemisõiguse ja raamatupidamise aastaaruande seaduse piiridega ning seda tuleb igal üksikul juhul hinnata, võttes arvesse viimast vastuvõetud raamatupidamise aastaaruannet, ühinemisettepanekus valitud üleminekukuupäeva ja seda, kas see kuupäev on aktsionäride, võlausaldajate ja maksuhaldurite huve silmas pidades kaitstav.
Kui ühinevate äriühingute majandusaastad ei lange kokku, ei saa lihtsalt kasutada standardkuupäeva, näiteks 1. jaanuari. Sellisel juhul tuleb iga äriühingu puhul eraldi hinnata, kuidas valitud aruandekuupäev on seotud iga üksiku poole viimase suletud ja kinnitatud majandusaastaga. Valesti valitud jõustumiskuupäev võib kaasa tuua raamatupidaja küsimusi, arutelusid Hollandi maksuhalduriga või hilisemat parandustööd administratsioonis.
Praktiline mõju haldusele ja raamatupidamise aastaaruannetele
Tagasiulatuv jõud ei muuda ühinemise jõustumise juriidilist hetke, kuid sellel on administratsioonile kaugeleulatuvad tagajärjed. Kadunud ettevõtte tulemused lisatakse ühendava ettevõtte näitajatesse alates valitud üleminekukuupäevast. Vahepealsel perioodil poolte vahel toimunud kontsernisiseseid tehinguid tuleb hoolikalt hinnata ja vajadusel kõrvaldada, et vältida topeltarvestust. Administratsioon peab suutma ka põhjendada, millised kirjed kajastuvad ühendava ettevõtte arvel alates valitud kuupäevast, ning raamatupidamise aastaaruanne ja selle lisad peavad olema kooskõlas valitud ühinemisstruktuuriga. Tagasiulatuv jõud ei ole seega mitte ainult juriidiline valik, vaid sama palju ka administratiivne projekt, milles finantsjuhtimine, raamatupidaja, maksunõustaja ja notar peavad olema hästi koordineeritud.
Maksustamine: maksuneutraalne ühinemisvõimalus
Asjaolu, et tsiviilõiguse kohaselt on võimalik raamatupidamislik tagasiulatuv mõju, ei tähenda automaatselt, et sellega lahendatakse ka maksutagajärjed. Maksustamise eesmärgil kasutatakse sageli Hollandi 1969. aasta ettevõtte tulumaksu seaduse artikli 14b kohast maksuneutraalse ühinemise võimalust. Selle võimaluse lähtepunkt on see, et näiteks varjatud reservide ja maksunõuete maksustamist saab edasi lükata ühendavale äriühingule, tingimusel et võimaluse tingimused on täidetud ja ühinemise peamine eesmärk ei ole maksustamise vältimine või edasilükkamine.
Hollandi maksuhaldurid pööravad erilist tähelepanu sellele, kas ühinemine on korraldatud tegelikel ärilistel põhjustel, ning ühinevate äriühingute kahjumite ja maksunõuete olukorrale. Erilist tähelepanu on vaja juhul, kui ühel ühinevatest osapooltest on kahjum, kui ühinemise eesmärk on selge maksuoptimeerimine ilma kindla ärilise põhjenduseta, kui ühinemisega kaasnevad erinevad õiguslikud vormid, näiteks osaühingu (BV) ühinemine sihtasutusega, kui piiriülesed elemendid mängivad rolli või kui ühinemine on osa laiemast restruktureerimisest. Tsiviilõiguslik tagasiulatuv jõud ja selle maksuaktsepteerimine toimivad praktikas sageli paralleelselt, kuid see ei ole automaatne. Eraldi maksuhindamine on alati vajalik.
Ühinemisettepanekuga kaasnevad finantsdokumendid: jälgige kuuekuulist tähtaega
Praktikas sageli tähelepanuta jäetakse ühinemisettepanekule lisatud finantsdokumentide ajakohasus. Kui ühineva äriühingu viimane kinnitatud raamatupidamise aastaaruanne või muu finantsaruanne pärineb rohkem kui kuus kuud enne ühinemisettepaneku esitamist või avaldamist, ei ole need vanemad dokumendid iseenesest kehtetud, kuid need ei ole enam ühinemistoimiku jaoks piisavad. Sellisel juhul peab juhatus vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:313 lõikele 2 koostama täiendava raamatupidamise aastaaruande või varade ja kohustuste vahearuande, mille aruandekuupäev ei ole varasem kui esitamise kuule eelneva kolmanda kuu esimene päev, ning esitama või avaldama selle koos ühinemisettepanekuga ulatuses, mis on nõutav vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:314 lõikele 1.
Seega puudutab kuuekuuline tähtaeg ühinemisdokumentide täielikkust, mitte vanemate raamatupidamise aastaaruannete tsiviilõiguslikku kehtivust. Selle korra eesmärk on tagada, et aktsionäridel, võlausaldajatel ja notaril oleks ühinemise hindamisel juurdepääs piisavalt ajakohasele finantsteabele. Lisaks nõuab Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:315 lõige 1 jätkuvalt, et juhatus avalikustaks pärast ühinemisettepanekut toimunud olulised varade ja kohustuste muutused. Pange tähele, et Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:312 lõike 2 kohaselt valitud raamatupidamise jõustumiskuupäev ja Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:313 lõike 2 kohaselt valuutanõue on kaks eraldi nõuet, mida sageli segamini aetakse, kuid mida tuleb täita teineteisest sõltumatult.
Kui kaua kehtivad finantsdokumendid?
Kuuekuulist testi hinnatakse ühel kindlal hetkel, nimelt ühinemisettepaneku esitamise või avaldamise hetkel. Sel hetkel ei tohi viimane vastuvõetud raamatupidamise aastaaruanne olla vanem kui kuus kuud või peab olema koostatud täiendav raamatupidamise aastaaruanne või varade ja kohustuste vahearuanne. See vahearuanne ise ei tohi samuti olla koostatud liiga kaua enne esitamist, kusjuures võrdluskuupäev ei tohi olla varasem kui esitamise kuule eelneva kolmanda kuu esimene päev. Praktikas tähendab see, et dokumendid ei tohi esitamise ajal olla vanemad kui paar kuud.
Tihtilugu läheb valesti küsimus, mis juhtub pärast ühinemisavalduse esitamist. Ühinemisprotsess võib seadusjärgse vastuväidete esitamise perioodi ja notarile vajaliku aja tõttu kergesti võtta mitu kuud enne dokumendi vormistamist. Seadus ei nõua raamatupidamise aastaaruande või varade ja kohustuste aruande uut ajakohastamist ainuüksi seetõttu, et esitamise ja vormistamise vahel kulub aega. Selle asemel kehtib alates esitamise hetkest jätkuv avalikustamiskohustus vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:315 lõikele 1: iga ühineva äriühingu juhatus peab teavitama aktsionäre ja teisi ühinevaid äriühinguid olulistest varade ja kohustuste muutustest, mis toimuvad pärast ühinemisettepaneku kuupäeva ja enne ühinemise jõustumist.
Seega ei ole finantsdokumentide kehtivus seotud dokumendi vormistamiseni kestva säilivusajaga, vaid esitamise hetkepildiga, mida täiendab kohustus pärast seda olulistest arengutest aru anda. Kui esitamise ja kavandatud vormistamise vahel möödub pikem ajavahemik, näiteks vastuväite esitamise või otsuste tegemise viibimise tõttu, on ettevaatusabinõuna mõistlik hinnata, kas asjaomaste ettevõtete finantsseisund vastab endiselt esitatud dokumentides antud pildile, isegi kui seadus ei näe selleks ette uut kuuekuulist testi. Kahtluse korral on ajakohastatud varade ja kohustuste aruanne või vähemalt selgesõnaline avalikustamine vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:315 lõikele 1 kõige turvalisem viis võlausaldajate vastuväidete või arutelude vältimiseks notariaalse läbivaatamise ajal.
Mis saab siis, kui finantsdokumendid puuduvad või on aegunud?
Puuduvad või aegunud finantsdokumendid ei muuda ühinemist automaatselt kehtetuks. Olemasolev kohtupraktika ei näe ette reeglit, mille kohaselt on ühinemine automaatselt kehtetu niipea, kui dokumendid on vanemad kui kuus kuud. Hollandi ülemkohus on kinnitanud, et ühinemine jääb kehtima seni, kuni kohus ei ole seda tühistanud, ja et tühistamine on võimalik ainult Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:323 lõike 1 piiravatel alustel. Puuduvate või aegunud dokumentide probleem seisneb seega peamiselt dokumenteerimis- ja avalikustamiskohustuste mittetäitmises, millel on tagajärjed ühinemise jätkamise võimalusele ja võimalik, et ka juhatuse vastutusele, mitte aga ühinemise või vanemate andmete endi automaatses kehtetuks tunnistamises.
Notari jaoks on see tundlik punkt. Seni kuni ühinemistoimik ei ole täielik, ei saa notar deklareerida, et seadusjärgsed vorminõuded on täidetud, nagu nõuab Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:318 lõige 2, ja keeldub põhimõtteliselt dokumendi täitmisest enne toimiku täiendamist. Võlausaldajate jaoks on kõige olulisem kaitse enne täitmist Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:316 lõike 1 alusel vastuväite esitamise õigus. Puuduvad või aegunud dokumendid ei ole iseenesest vastuväite aluseks, kuid need on asjakohased niivõrd, kuivõrd need muudavad usutavaks, et ühendava äriühingu finantsseisund pärast ühinemist pakub vähem kindlust nõude rahuldamiseks. Kohus jätab sellise taotluse rahuldamata, kui võlausaldaja seda usutavaks ei tee, nagu on kinnitanud ka hiljutine kohtupraktika. Amsterdam Ringkonnakohus.
Kuupäeva märkimine ühinemisettepanekusse
Valitud raamatupidamise jõustumiskuupäeva ei saa hiljem lisada. Tagasiulatuva jõu kasutamise korral tuleb see kuupäev Hollandi Kaubanduskojale esitatavasse ühinemisettepanekusse selgesõnaliselt ja õigeaegselt lisada vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:312 lõikele 2. Ühinemisettepanek on kogu protsessi alus ja lisaks sellele kuupäevale sisaldab see ka ühinevaid juriidilisi isikuid, ühendavat äriühingut, kavandatavat asendussuhet (kui see on kohaldatav), tagajärgi aktsionäridele, võlausaldajatele ja teistele huvitatud isikutele ning tagajärgi töötajatele. Ebaselge või mittetäielik ühinemisettepanek võib hiljem probleeme tekitada vormistamise ajal, notari poolt dokumentide läbivaatamise ajal või maksude määramise ajal.
Töötajate, võlausaldajate ja aktsionäride positsioon
Tagasiulatuv jõud on eelkõige oluline finantstöötluse seisukohast. Kolmandate isikute jaoks jõustuvad õiguslikud tagajärjed aga ainult ühinemisõiguse eeskirjade kohaselt ja mitte tagasiulatuvalt. Ühinemine võib mõjutada töötajate õiguslikku seisundit, võlausaldajatel on eespool kirjeldatud vastuväite esitamise õigus ning aktsionärid või liikmed osalevad olenevalt õiguslikust vormist ühinemisega seotud otsustusprotsessis. Selge suhtlus ja korrektne dokumentatsioon on olulised, et valitud tagasiulatuv jõud ei looks ekslikku muljet, nagu muutuks ka nende isikute seisund varem.
Korduma kippuvad küsimused tagasiulatuva mõju kohta juriidilise ühinemise korral
Millisest kuupäevast alates võib raamatupidamise tagasiulatuv mõju alata?
Kuupäev märgitakse ühinemisettepanekusse vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:312 lõikele 2 ja praktikas langeb see tavaliselt jooksva majandusaasta algusele. Kindlat ja selgesõnalist seadusjärgset ülempiiri ei ole, kuid valitud kuupäev peab jääma ühinemisõiguse ja raamatupidamise aastaaruande seaduse piiridesse ning olema kooskõlas asjaomaste äriühingute viimaste vastuvõetud raamatupidamise aastaaruannetega.
Kas tagasiulatuv mõju kehtib automaatselt ka maksustamise eesmärgil?
Ei. Hollandi maksuhaldurid aktsepteerivad üldiselt raamatupidamise tagasiulatuvat mõju 1969. aasta ettevõtte tulumaksu seaduse artikli 14b kohase maksuneutraalse ühinemise raames, tingimusel et ei saavutata alusetut maksueelist, näiteks kahjumi alusetu tasaarvestamise teel. Tsiviilõigus ja maksude tagasiulatuv mõju toimivad sageli paralleelselt, kuid seda tuleb igal juhul eraldi hinnata.
Mis juhtub, kui ühinevate äriühingute majandusaastad ei lange kokku?
Sellisel juhul ei saa standardset kuupäeva, näiteks 1. jaanuari, lihtsalt eeldada. Iga ettevõtte puhul tuleb hinnata, kuidas valitud pöördekuupäev on seotud ettevõtte viimase suletud ja kinnitatud majandusaastaga, mis nõuab sageli individuaalset lähenemist.
Kas üle kuue kuu vanemad finantsdokumendid on ühinemisettepaneku puhul kehtetud?
Ei, need dokumendid ei ole iseenesest kehtetud, kuid neist enam ei piisa. Juhatus peab vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:313 lõikele 2 koostama täiendava aastaaruande või varade ja kohustuste vahearuande ning esitama selle koos ühinemisettepanekuga ulatuses, mis on nõutav vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:314 lõikele 1.
Kui kaua kehtivad finantsdokumendid pärast ühinemisettepaneku esitamist?
Kuuekuuline test kehtib ainult ühinemisettepaneku esitamise või avaldamise hetkel. Järgneva perioodi kohta seadus uut ajakohastamise tähtaega ette ei näe; Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:315 lõige 1 kehtestab aga jätkuva kohustuse avalikustada pärast esitamist toimunud varade ja kohustuste olulised muutused kuni ühinemise jõustumiseni. Pikemas protsessis esitamise ja jõustumise vahel on ettevaatusabinõuna mõistlik hinnata, kas on vaja täiendavat ajakohastamist või avalikustamist, isegi kui seadus seda rangelt ei nõua.
Kas võlausaldaja saab ühinemise peatada puuduvate finantsdokumentide tõttu?
Võlausaldaja saab esitada vastuväite vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:316 lõikele 1. Puuduvad või aegunud dokumendid ei ole iseseisev vastuväite alus, kuid need võivad aidata kaasa sellele, et usutavaks muutuks see, et ühendava äriühingu finantsseisund pärast ühinemist pakub vähem kindlust nõude rahuldamiseks. Kohus jätab taotluse rahuldamata, kui seda usutavaks ei peeta.
Kas ühinemist saab tagantjärele tühistada ühinemistoimiku puuduste tõttu?
Ainult piiratud ulatuses. Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:323 lõige 1 sisaldab tühistamise aluste piiravat süsteemi. Notari poolt vormistatud dokumendis registreeritud ühinemine on ja jääb kehtivaks seni, kuni kohus seda ei ole tühistanud, isegi kui ühinemistoimikus esines menetluslikke vigu.
Kas notar peab keelduma dokumendi vormistamisest, kui finantsdokumendid puuduvad?
Põhimõtteliselt jah. Notar saab kinnitada, et seadusjärgsed vorminõuded on täidetud vastavalt Hollandi tsiviilseadustiku artikli 2:318 lõikele 2, ainult siis, kui ühinemisdokument on täielik. Kui kohustuslikud dokumendid puuduvad, on loogiline toimik keelduda ühinemisest kuni toimiku täiendamiseni.
Kas ühinemine teise õigusliku vormiga, näiteks sihtasutusega, muudab reegleid?
Jah, see väärib eraldi tähelepanu. Maksusoodustused, näiteks maksuneutraalne ühinemine, ei kehti automaatselt ühtemoodi erinevatele juriidilistele vormidele. Näiteks äriühingu ja sihtasutuse ühinemisel ärge lihtsalt lähtuge tavaliste kapitaliühingute ühinemiste standardsest lähenemisviisist, vaid laske seda eelnevalt eraldi hinnata.
Kokkuvõte ja individuaalsed nõuanded
Tagasiulatuv jõud juriidilise ühinemise puhul on väärtuslik vahend, mis muudab finantsaruandluse praktilisemaks ja sobib hästi laiema ümberkorraldamise osaks. Ühinemine ise jõustub alles notariaalakti allkirjastamisele järgneval päeval, kuid raamatupidamislikel eesmärkidel on sageli võimalik see ühtlustada ühinemisettepanekus märgitud varasema kuupäevaga. See valik tuleb hoolikalt ette valmistada: kuupäev peab olema ühinemisettepanekus selgesõnaliselt märgitud, administratsioon tuleb vastavalt moodustada, finantsdokumendid peavad olema piisavalt ajakohased, et täita Hollandi tsiviilseadustiku artiklis 2:313 sätestatud kuuekuulist tähtaega, ning maksukäsitlus peab olema põhjendatud tegelike äriliste põhjustega ja olema kaitstav.
Kohandatud nõustamine on eriti vajalik juhtudel, mis hõlmavad erinevaid majandusaastaid, kahjumipositsioone, piiriüleseid elemente või erinevate juriidiliste vormide ühinemisi. Kui te seisate silmitsi ühega neist olukordadest, võtke palun ühendust Law & More et lasta hinnata valitud ühinemiskuupäeva, ühinemisettepanekut ja ühinemise maksuaspekte, et saaksime koos vajalikud sammud planeerida.
